广东省注册会计师协会

各会计师事务所：

近年来，科技、审计等部门在开展高新技术企业认定审核、高新技术企业专项扶持资金核查过程中，发现并通报了部分会计师事务所从事高新技术企业认定审计业务中存在申报材料造假、真实性存疑、数据偏差过大等问题。鉴此，为提高会计师事务所从事高新技术企业认定专项审计质量，控制业务风险，广东省注册会计师协会提示如下。

风险提示1：会计师事务所不得既为企业编制研发费用辅助账，又出具高新技术企业认定专项审计报告

《中国注册会计师职业道德守则第1号——职业道德基本原则》第三条规定：“注册会计师应当遵循诚信、客观和公正原则，在执行审计和审阅业务以及其他鉴证业务时保持独立性”，第十条规定：“注册会计师执行审计和审阅业务以及其他鉴证业务时，应当从实质上和形式上保持独立性，不得因任何利害关系影响其客观性”。

注册会计师既为企业编制研发费用辅助账，又出具高新技术企业认定研发费用专项审计报告，既为同一客户同时提供审计服务与会计服务，可能导致注册会计师降低甚至失去应有的职业谨慎。会计服务将使注册会计师成为客户管理顾问的角色，使注册会计师实质上和形式上失去了独立性。

因此，为了遵守职业道德守则相关规定，保持独立性，事务所不得既为企业编制研发费用辅助账，又出具高新技术企业认定专项审计报告。

风险提示2：针对高新技术企业认定专项审计业务特点，报告的使用方并不接受保留意见的报告以及部分判断受限的说明，事务所承接业务及出具报告时应尤为谨慎

《中国注册会计师审计准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》第八条规定：“注册会计师应当实施风险评估程序，为识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险提供基础”，第九条规定：“风险评估程序应当包括：(一)询问管理层以及被审计单位内部其他人员；(二)分析程序；(三)观察和检查”。

业务承接时，当注册会计师已获知不能根据需要查阅委托人的相关会计资料和文件，查看委托人的业务现场和设施等，则应评估审计程序是否实质受限，通过与被审单位沟通，如果存在以下情况应高度关注审计风险：

(1)企业拥有的技术不在高新领域三级明细目录中；

(2)通过询问研发负责人发现近三年研发活动未留下计划、执行和结果的记录；

(3)通过询问财务人员发现近两年及近三年税务申报系统中研发费用和高新收入均为0；

(4)通过询问财务人员近两年及近三年财务账及报表研发费用均为0；

(5)被审计单位研发人员无研发相关的专业学历，或研发人员平均工资偏离合理水平等异常情况；

(6)缺乏必要的研发场地及研发设备、净资产及流动资金明显不足等。

在审计过程中及完成阶段，当注册会计师审计过程中发现会计报告信息不实；或审计调整后不能达到高新企业认定的相关要求；或委托人示意其作不实或不当证明的；委托人故意不提供有关会计资料和文件的；或委托人有其他不合理要求的，注册会计师应当评估风险以确保不违反《注册会计师法》第二十条及第二十一条之规定。

风险提示3：注册会计师应特别关注财务报表与纳税申报表中研发费用存在重大差异时可能导致的审计风险

《高新技术企业认定专项审计指引》第三章“计划审计工作”中，对注册会计师在确定重要性水平时还应当考虑专项审计的特殊要求，包括：“因高新技术企业认定专项审计涉及较多的科学技术因素，并且申报企业管理层存在获得高新技术企业资格以降低税务的动机，所以注册会计师应当对申报企业管理层对高新技术研究开发费用与高新技术产品(服务)收入的发生、截止、分类的认定予以充分关注”。

在计划和实施高新技术企业认定专项审计工作时，注册会计师应当保持职业怀疑态度，充分考虑可能存在的导致申报企业研究开发费用结构明细表和高新技术产品(服务)收入明细表发生重大错报的情形。注册会计师应当分析申报企业研究开发费用和高新技术产品(服务)收入核算时所确定的会计政策与编制财务报表时所确定的会计政策是否一致。

企业研发费用结构明细表中归集的研发费用，会计科目范围包括生产成本、制造费用、销售费用等，且与纳税申报表“期间费用明细表”、“加计扣除明细表”、“高新技术企业税收优惠明细表”等所列账载金额差异较大，企业对研发费用的报表认定标准不统一，注册会计师如在未能恰当界定研究开发费用结构明细表是否在适用的会计准则和相关会计制度框架下编制的情况下，出具无保留意见报告，存在极大审计风险。

因此，注册会计师应当以职业怀疑态度评价所获取证据的有效性，并对相互矛盾的证据，以及引起对文件记录或管理层和治理层提供信息的可靠性产生怀疑的证据保持警觉。

风险提示4：注册会计师应获取并认真检查研发项目立项、结题等资料，并关注可能存在的重大错报风险

《高新技术企业认定专项审计指引》第六章“对研究开发费用实施的进一步审计程序”中对执行实质性程序提出以下要求：“检查研究开发费用结构明细表中列报的研究开发项目是否符合《高新技术企业认定管理工作指引》的相关规定，包括：

(1)获取申报企业按单一项目填报的企业研究开发项目情况表，并取得各研究开发项目的有关立项批复，如董事会或类似权力机构的决议、政府有关主管部门的立项计划或批复等；

(2)取得各项研究开发项目的实施方案、阶段性报告或工作总结、验收报告或政府有关主管部门的批复等；

(3)关注各项研究开发项目是否属于常规性升级或对某项科研成果的直接应用，必要时，利用专家的工作”。

为确定被审单位研究开发项目符合《高新技术企业认定管理工作指引》的相关规定，注册会计师应当按照《高新技术企业认定专项审计指引》上述要求获取并检查研发项目立项、结题等资料。

需要特别指出的是，如未获取并检查研发项目立项资料，容易出现将未列入项目立项计划的项目的人员人工费用，即不符合《高新技术企业认定管理工作指引》规定的费用，列入研发费用的情况，造成重大错报，注册会计师应予以特别关注。

风险提示5：注册会计师应特别关注研发费用发生额与研发项目内容之间的相关性、合理性

《高新技术企业认定专项审计指引》第六章“对研究开发费用实施的进一步审计程序”中对执行实质性程序提出以下要求：“根据实际情况，实施下列实质性分析程序：

(1)将各项研究开发项目的研究开发费用项目(科目)进行结构性分析，判断其合理性，作出相应记录；

(2)将各项研究开发项目的研究开发费用的实际金额与预算金额进行比较，并记录差异的原因”。

基于高新技术企业认定专项审计的目的，注册会计师审计时，应当重点关注研究开发费用结构明细表中列报的研究开发项目、研究开发费用是否符合《高新技术企业认定管理工作指引》的相关规定，申报企业是否存在将其他费用列报为研究开发费用的错报风险。关注研发费用发生额与研发项目内容之间的相关性、合理性有助于注册会计师判断是否将与研发项目、研发工作无关的费用列为研发费用，及研发费用金额明显偏大，超出研发工作需要情况下是否存在舞弊风险。

因此，注册会计师应当按照《高新技术企业认定专项审计指引》要求，关注研发费用发生额与研发项目内容之间的相关性、合理性并实施实质性分析程序。

风险提示6：注册会计师应在审计期间认真审核企业获取高新收入相关知识产权证书等资料，关注企业获取相关证书与确认产品高新收入的关联性

《中国注册会计师审计准则第1501号——对财务报表形成审计意见和出具审计报告》第四十二条规定：“审计报告日不应早于注册会计师获取充分、适当的审计证据，并在此基础上对财务报表形成审计意见的日期”。

《高新技术企业认定专项审计指引》第七章“对高新技术产品(服务)收入实施的进一步审计程序”中对产品收入实质性程序提出以下要求：“取得知识产权证书(包括发明、实用新型、外观设计等的专利证书，软件著作权证书)或独占许可合同、生产批文、新产品或新技术证明、产品质量检验报告、省级以上科技计划立项证明以及其他相关证明材料，检查产品收入是否属于《国家重点支持的高新技术领域》规定领域的产品实现的收入，必要时，应当利用专家的工作”。

企业主要产品拥有在技术上发挥核心支持作用的知识产权的所有权是注册会计师确认高新收入所应当获取的必要审计证据，实务中发现存在企业获取的相关知识产权证书日期晚于审计报告日期，或申报企业的知识产权证书是在申报日期稍前一批或者同一天取得的问题。企业拥有在技术上发挥核心支持作用的知识产权证书时间晚于审计报告日期表明注册会计师未能在审计报告日前获取充分、适当的审计证据。申报企业的知识产权证书在申报日期稍前一批或者同一天取得，不符合持续投入并逐步转化规律。

因此，注册会计师应当遵守审计准则相关规定，在获取充分、适当的审计证据基础上形成审计意见和出具审计报告。注册会计师在审核企业高新技术产品(服务)收入的金额的同时，应充分关注对企业取得上述收入发挥核心支持作用的技术属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围及其相关佐证材料，必要时，利用专家的工作。

风险提示7：注册会计师应特别关注企业对其主要产品(服务)的核心技术拥有知识产权所有权的政策要求可能对高新产品(服务)收入审计意见的影响

《高新技术企业认定管理办法》第十一条规定：“认定为高新技术企业须同时满足以下条件：企业通过自主研发、受让、受赠、并购等方式，获得对其主要产品(服务)在技术上发挥核心支持作用的知识产权的所有权”，主要产品(服务)的定义是“高新技术产品(服务)中，拥有在技术上发挥核心支持作用的知识产权的所有权，且收入之和在企业同期高新技术产品(服务)收入中超过50%的产品(服务)”。

注册会计师对某一年度的高新技术产品(服务)收入进项审计时，应关注企业是否对其主要产品(服务)的核心技术拥有知识产权所有权，如果经审计认定的高新技术产品(服务)收入中，收入之和在企业同期高新技术产品(服务)收入中超过50%的产品(服务)不具有知识产权所有权，则企业可能不符合《高新技术企业认定管理办法》规定的上述条件，不能被认定为高新技术企业。《高新技术企业认定专项审计指引》强调，注册会计师应当运用职业判断，确定识别的风险中需要特别考虑的重大错报风险。在确定风险的性质时，注册会计师应当考虑下列事项，如申报企业管理层可能存在为了申请高新技术企业资格以享受税收优惠政策的动机，导致高新技术研究开发费用支出与高新技术产品(服务)收入存在重大错报风险。

广东省注册会计师协会

2020年1月23日

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